«ГОСПОДАРСЬКА ДІЯЛЬНІСТЬ» ЯК ВИХІДНИЙ КРИТЕРІЙ ЮРИСДИКЦІЙНОСТІ ПОДАТКОВИХ СПОРІВ: ЧИ МОЖНА З ЦИМ ПОГОДИТИСЬ?

«ГОСПОДАРСЬКА ДІЯЛЬНІСТЬ» ЯК ВИХІДНИЙ КРИТЕРІЙ ЮРИСДИКЦІЙНОСТІ ПОДАТКОВИХ СПОРІВ: ЧИ МОЖНА З ЦИМ ПОГОДИТИСЬ?

Аналізуючи дуже непрості питання розвитку адміністративної юстиції, перспективи реформування адміністративних судів та окремі аспекти  юрисдикції стосовно  податкових спорів,  голова Вищого адміністративного суду України І.Х. Темкіжев підкреслив, що при вирішенні питання розмежування юрисдикції завжди виходили з характеру правовідносин. І в цьому сенсі склався єдиний підхід представників як господарських, так і адміністративних судів. В той же час, остаточно не вирішеним питанням він  вважає вироблення єдиного підходу до визначення суті цих  правовідносин[1]. Тут  погляди представників господарських та адміністративних судів принципово розбігаються.

Фахівці в галузі господарського судочинства намагаються обґрунтовувати тезу – податкові спори безпосередньо та нерозривно пов’язані з господарською діяльністю, що обумовлює відповідні засади саме господарської юрисдикції стосовно такого типу спорів.  Навряд чи і сьогодні можна виходити із остаточності висновків  про нерозривну пов’язаність податкових спорів та податкових відносин з господарською діяльністю. Показово, що і господарське, і податкове законодавство, фактично, єдині при визначенні господарської діяльності, яка пов’язується з виробництвом, реалізацією, виконанням робіт чи наданням послуг вартісного характеру і т.д. Так, згідно з ст. 3 Господарського кодексу України «Господарська діяльність та господарські відносини» під господарською діяльністю  розуміється діяльність    суб'єктів   господарювання   у   сфері   суспільного виробництва,  спрямована на виготовлення та реалізацію продукції, виконання  робіт чи надання послуг вартісного характеру,  що мають цінову визначеність.[2] Відповідно до пп. 14.1.36. п. 14.1. ст. 14 Податкового кодексу України господарська   діяльність  розглядається як діяльність особи, що пов'язана з виробництвом  (виготовленням)   та/або   реалізацією товарів,   виконанням   робіт,   наданням  послуг,  спрямована  на отримання доходу і  проводиться  такою  особою  самостійно  та/або через  свої  відокремлені підрозділи,  а також через будь-яку іншу особу,  що діє на користь  першої  особи,  зокрема  за  договорами комісії, доручення та агентськими договорами.[3] Але все це не обов’язкові підстави виникнення відносин оподаткування і відповідно до цього – податкових спорів. Безумовно, спираючись на останню норму податкового законодавства, можна виокремлювати типові податкові спори, що виникають стосовно  прибуткових податків (діяльність, спрямована на отримання доходу) або   непрямих податків. Але податкові відносини   ширші і   значна кількість спорів не обумовлена взагалі участю особи у господарській діяльності. 

Саме тому  здається нелогічним посилання представників  господарських судів на ознаку господарської діяльності як вихідну та навіть єдину при «затягуванні» податкових спорів до юрисдикції господарських судів. «Наприклад, переміщення будь-яким суб’єктом товару через кордон – це господарська діяльність. Адже ні прикордонники, ні митники не застосовують норми митного законодавства. Вони роблять розрахунок і перевіряють, чи правильно оцінений товар, чи законно переправлений через кордон».[4] Складно з цим погодитись. По-перше, виходячи з законодавчого визначення (що наведено вище) господарської діяльності. Наприклад, переміщення фізичною особою товару для власних потреб через кордон взагалі не буде господарською діяльністю. І перевірка законності перетинання митного кордону товаром не обов’язково обумовлена господарською діяльністю. По-друге, складно зрозуміти, чому митники  не застосовують норми митного законодавства. Більш того, здається, що складно прив’язати той чи інший тип осіб, які представляють суб’єкта владних повноважень, виключно до одного галузевого законодавства.  Ті ж митники, контролюючи перетинання митного кордону, діють відповідно до приписів і митного, і податкового, і адміністративного, і кримінального законодавства. Суспільні відносини, які виникають в цей момент, можуть включати і певні порушення (проступки чи злочини при перетинанні митного кордону), і обумовлювати відповідні обов’язки (приміром, податкові – при сплаті акцизного податку, податку на додану вартість і т.д.).   

Податкові спори включають і такі, що пов’язані з господарською діяльність (мабуть, перш за все, йдеться про спори щодо справляння податку на додану вартість, прибутку і т.д.), так і ті спори, що  формуються за рахунок таких суперечок, які не передбачають участі в господарській діяльності взагалі. Наприклад, виникає непорозуміння між податковим органом та платником податку з доходів фізичних осіб при наданні податкової декларації, коли такий платник отримує заробітну плату виключно на державному підприємстві. Він не є суб’єктом господарювання, він не здійснює господарську діяльність. Значна кількість платежів, які віднесено до податків та зборів (ст. 9, 10 Податкового кодексу України), взагалі не передбачають обов’язкової участі в господарській  діяльності (збір за першу реєстрацію транспортного засобу; плата за землю; мито; податок на нерухоме майно, відмінне від земельної ділянки і т.д.). Так що, подібні спори не є податковими ? Безумовно є. Але тут не спрацьовує той критерій, який пропонується представниками господарських судів – безпосередня обумовленість господарською діяльністю. Так що ж, у податкових спорів взагалі немає такого чинника, який би сформував їх як єдину конструкцію і на підставі чого їх можна було б віднести безспірно до тієї чи іншої юрисдикції? Безумовно, є.

Віднесення податкових спорів до тієї чи іншої юрисдикції має базуватися на єдиному знаменнику. Податкові спори, як і податкові відносини в цілому, мають складати єдиний однотипний блок.  Недоцільно та хибно розривати таку єдину систему по різних юрисдикціях. В той же час, податкові спори (всі без виключення) на підставі орієнтації та пов’язаності  з господарською діяльністю складно віднести до єдиного угрупування.  Такий критерій є досить традиційним: суб’єктний склад та характер спірних правовідносин. Але прикро, що об’єктивне  застосування такого критерію набуває в деяких випадках такої редакції, з якою складно погодитись.  

«Припустимо, податкова служба видала акт, в якому мовиться, що з такої-то категорії осіб потрібно стягнути певну суму. Тобто, податкова служба видала акт, і він може бути оскаржений в адмінсуді.

З другого боку, є закон, який свідчить, що господарська діяльність обкладається ПДВ за ставкою 20 %. Коли на підприємство приходить перевірка, податкова рахує,  який обсяг виробництва, яка додана вартість і скільки повинно бути сплачено податку. У цьому випадку адміністративних відносин немає, тому що проводяться арифметичні розрахунки і здійснюється аналіз господарської діяльності. Те саме стосується і митниць, і земельних спорів. Ці категорії справ господарські суди завжди слухали в чітко визначені строки без тяганини».[5] По-перше, акт видається не податковою службою, а податковим органом, який входить до складу податкової служби. По-друге,  треба враховувати, що оподатковується не діяльність, а вартість.  Відповідно до ст. 185 Податкового кодексу України «Визначення об'єкта оподаткування»  об'єктом оподаткування з податку на додану вартість є операції платників податку з:  постачання товарів,  постачання  послуг, ввезення товарів  (супутніх  послуг)  на  митну  територію України в митному режимі імпорту або реімпорту,  вивезення  товарів  (супутніх  послуг)  у  митному  режимі експорту або реекспорту і т.д.  В той же час, об’єкт  оподаткування, фактично, лише визначає юридичний факт, при наявності якого виникає обов’язок із сплати податку, декларування і т.д. Застосувати ставку податку до об’єкту та визначити на підставі  цього суму податку неможливо. Ставка застосовується до бази оподаткування . Виходячи із ст. 193 Податкового кодексу України  «Розміри ставок податку», ставки податку встановлюються від бази оподаткування у відповідних розмірах. В той же час, статтею 188 (та подальшими статтями залежно від різновиду об’єкту оподаткування) закріплюється порядок визначення бази оподаткування, який передбачає застосування ставки до  договірної (контрактної) вартості і т.д. По-третє, при проведенні арифметичних розрахунків не може бути ні адміністративних, ні будь-яких відносин. Підсумок таких розрахунків, на підставі якого буде прийнята податкова звітність або податкове повідомлення-рішення породжують певні правові наслідки, які і мають набути форму відповідних правовідносин (податкових, адміністративних і т.д.).

Таким чином, за суб’єктним складом та характером правовідносин, справи щодо оскарження дій контролюючих органів, якими є органи державної податкової служби та висновків актів податкових перевірок підсудні судам адміністративної юрисдикції. В порядку господарського, цивільного та кримінального судочинства зазначена категорія справ розгляду не підлягає. Відповідно до ч.2 ст.4 Кодексу адміністративного судочинства України юрисдикція адміністративних судів поширюється всі публічно-правові спори, крім спорів, для яких законодавством встановлений інший порядок судового вирішення. Законодавством інший порядок оскарження дій та рішень органів державної податкової служби, в тому числі й щодо призначення, проведення податкових перевірок та складення висновків за наслідками таких перевірок не визначений. Отже такі дії та рішення органів державної податкової служби, а також акт податкової перевірки, який є актом суб’єкта владних повноважень, можна оскаржити в суди адміністративної юрисдикції.

В іншому випадку суди мають обов’язок, на виконання приписів ч.6 ст.109 та ч.2 ст.157 Кодексу адміністративного судочинства України роз’яснити позивачеві до суду якої юрисдикції віднесено вирішення таких справ. Якщо суду іншої юрисдикції не існує, адміністративний суд, відповідно до ч.2 ст.4 Кодексу адміністративного судочинства України має прийняти таку позовну заяву та вирішити справу. Таким чином, на спори щодо оскарження дій та рішень органів державної податкової служби, в тому числі й щодо призначення, проведення податкових перевірок та складення висновків за наслідками таких перевірок  поширюється юрисдикція адміністративних судів, оскільки суду іншої юрисдикції до компетенції якого віднесено вирішення таких спорів в Україні не існує.

Для оцінки правильності таких суджень, на нашу думку, необхідно з’ясувати що за своєю суттю становить податковий спір та чи створює для платника податків негативні наслідки сам факт порушення органом державної податкової служби його прав та законних інтересів, гарантованих законодавством України.  При розгляді сутті податкового спору, ми виходимо з того, що спір у сфері оподаткування є наслідком виникнення конфлікту стосовно порушення як прав осіб, так і їх законних інтересів. Показово, що наукове обґрунтування така позиція отримала ще на початку минулого сторіччя правником Р. Гнейстом. Учений указував на те, що захист інтересів гарантує неупередженість та об’єктивність управління в галузі дискреційних повноважень, забезпечує їх використання не понад міри можливості та доцільності[6]. Такі думки поділяли також Н. І. Лазаревський, С. О. Корф[7]. Окрім того, на той факт, що підставою адміністративного позову має бути не лише порушення суб’єктивного права громадян, а й порушення інтересу, звертав увагу М. Д. Загряцков[8].

За словами Ю. П. Битяка, незважаючи на те, що право людини і законний інтерес, є різними суспільними категоріями, разом із тим вони тісно взаємопов’язані, адже їм притаманні спільні риси, зокрема вони передбачають задоволення інтересів особи; є способами правового оформлення таких інтересів; мають диспозитивний характер; виступають самостійними елементами правового статусу особи; є юридичними дозволами; гарантуються державою, тобто є об’єктами правової охорони та захисту. Аналіз саме спільних рис цих категорій, продовжує Ю. П. Битяк, дозволяє стверджувати, що при оскарженні до суду актів, дій або бездіяльності органів влади предметом захисту може бути не тільки порушене суб’єктивне право, а й законний інтерес[9]. Отже, суперечність щодо законних інтересів суб’єктів податкових правовідносин є визначальним чинником у виникненні податкового спору.

Аналізуючи та проектуючи здобутки правників з означеного питання на податкові правовідносини, можна стверджувати, що законний інтерес у сфері оподаткування є відбитим в об’єктивному податковому праві або таким, що випливає з його загального змісту і гарантованим державою юридичний дозвіл, що виявляється в прагненні суб’єкта податкових правовідносин користуватися конкретним благом, а також у можливості звертатися за захистом до компетентних органів з метою його задоволення.

Податковий конфлікт виникає із самого факту порушення органом державної податкової служби прав платника податків, які гарантовані йому законодавством України, в тому числі і Податковим кодексом України, що призводить до конфлікту охоронюваних законом інтересів платника та контролюючого органу, який в свою чергу зі звернення платника податку до суду перетворюється у податковий спір. Тобто, податковий спір виникає безпосередньо із ініціюванням платником податків судового провадження шляхом звернення до суду з позовом для вирішення такого спору. Таким чином, при наявності звернення платника податків до суду з позовом на захист своїх прав та охоронюваних законом інтересів не можна говорити про відсутність спору між сторонами по справі, оскільки  саме таке звернення перетворює наявний між ними податковий конфлікт в податковий спір.     Виходячи з такого, подача до суду позовної заяви в будь-якому випадку констатує про наявність між сторонами по справі спірних правовідносин. 

Таким чином, якщо погодитися з позицією про необхідність прийняття судом адміністративної юрисдикції рішення про відмову у відкриття провадження у справі або закриття такого провадження у справах щодо оскарження дій контролюючих органів та висновків актів податкових перевірок, враховуючи приписи ст.ст.55, 64, 124 Конституції України та ч.6 ст.109 та ч.2 ст.157 Кодексу адміністративного судочинства України, необхідно визначити до суду якої юрисдикції віднесено вирішення таких справ. У розумінні пункту 1 частини першої статті 3 Кодексу адміністративного судочинства України, справа адміністративної юрисдикції (адміністративна справа) – це публічно-правовий спір, у якому хоча б однією із сторін є орган виконавчої влади, орган місцевого самоврядування, їхня посадова чи службова особа або інший суб’єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі законодавства, в тому числі на виконання делегованих повноважень.

Безумовно, треба безапеляційно погодитись з тим, що «тільки спори, пов’язані із захистом інтересів осіб у публічно-правових відносинах від порушення з боку суб’єктів владних повноважень, повинні розглядати «адміністративники»».[10] В той же час, сказавши «а», треба додати і «б». Навряд чи комусь вдасться виважено, об’єктивно довести, що, наприклад, податкові спори не відносяться до спорів, які пов’язані із захистом інтересів осіб у публічно-правових відносинах від порушень з боку суб’єктів владних повноважень. По-перше, податкові відносини – один  з найяскравіших прикладів публічно-правового регулювання, в якому переважають ( а іноді  і застосовуються виключно) владні приписи, імперативні засоби упорядкування відносин між учасниками. По-друге, податкові та інші контролюючі органи, які представляють владну сторону податкового правовідношення – класичний різновид суб’єкта владних повноважень. Саме тому виключно «адміністративники» мають і повинні розглядати спори такого типу.  

Але все це незначні деталі. Хотілося б виокремити найбільш принципову тезу в такому погляді – підвідомчість спорів. Здається поверховим погляд, що така проблема на сьогодні остаточно не визначена. Безпосередньо на цьому акцентується увага як в господарському законодавстві, так і в актах, що безпосередньо регулюють судове вирішення адміністративних спорів. Так, відповідно до ст. 12 Господарського процесуального кодексу України  господарським судам підвідомчі  справи  у  спорах,  що  виникають  при  укладанні, зміні, розірванні  і виконанні господарських договорів, у тому числі щодо  приватизації майна, та з інших підстав, крім … спорів, що  виникають  із   публічно-правових  відносин   та віднесені   до   компетенції   Конституційного   Суду  України  та адміністративних судів.[11] Виходячи з цього, у нас є всі підстави для  висновку щодо юрисдикційності податкових спорів, виходячи з  публічно-правового характеру відносин оподаткування. 

Що ж стосується вихідних засад компетенції адміністративних судів, то це також остаточно визначено в Кодексі адміністративного судочинства України. Так, відповідно до ст. 2 Кодексу адміністративного судочинства України завданням адміністративного судочинства є захист прав, свобод та інтересів фізичних осіб,  прав  та  інтересів  юридичних осіб  у  сфері  публічно-правових  відносин  від  порушень з боку органів державної влади,  органів місцевого самоврядування, їхніх посадових  і  службових осіб,  інших суб'єктів при здійсненні ними
владних управлінських функцій  на  основі  законодавства,  в  тому  числі  на  виконання делегованих повноважень шляхом справедливого, неупередженого та своєчасного розгляду адміністративних справ. До  адміністративних судів можуть бути оскаржені будь-які  рішення,  дії чи бездіяльність суб'єктів владних повноважень, крім випадків,   коли   щодо   таких   рішень,   дій  чи  бездіяльності Конституцією чи законами України встановлено інший порядок судового провадження.[12]

Більш того, цим актом визначено і що мається на увазі під  справою   адміністративної  юрисдикції , під якою розуміється  переданий на вирішення адміністративного  суду  публічно-правовий  спір,  у  якому хоча б однією зі сторін є  орган  виконавчої  влади,  орган  місцевого  самоврядування,  їхня  посадова чи службова особа або інший суб'єкт, який здійснює владні управлінські функції на основі  законодавства,  в  тому  числі  на виконання делегованих повноважень .[13] Юрисдикція   адміністративних   судів   поширюється   на правовідносини,  що  виникають  у  зв'язку з здійсненням суб'єктом владних  повноважень  владних  управлінських  функцій. Юрисдикція таких судів поширюється також на публічно-правові спори  фізичних  чи  юридичних  осіб  із суб'єктом владних повноважень щодо оскарження його рішень (нормативно-правових актів чи правових актів індивідуальної дії), дій чи бездіяльності.[14]

В деякий час активно обговорювався проект Кодексу господарського судочинства України (реєстр.№2777 від 16.07.2008 року), яким на думку його авторів, пропонувалось чітко розмежувати компетенцію господарських та адміністративних судів. Зазначеним проектом Кодексу господарського судочинства  у порівнянні з чинним Господарським процесуальним кодексом пропонувалося  розширити коло відносин, які підлягають розгляду у господарських судах та запровадити нові види господарського судочинства. Відповідно до положень законопроекту, правовідносини, які можуть бути предметом спору у господарських судах, охоплювали юрисдикцію цивільних та адміністративних судів, що могло створити умови для виникнення спорів з приводу розмежування юрисдикції між судами.  Врешті решт 11.04.2012 року було зареєстровано проект постанови про відкликання проекту цього Кодексу, який на жаль до цього часу не розглянутий.

Але у Верховній Раді України на розгляді залишається не менш руйнівний для адміністративної юстиції проект Закону України «Про внесення змін до деяких законодавчих актів України (щодо справ, підсудних господарським та адміністративним судам України)» №1403 від 30.09.2008 року, яким пропонується віднести до юрисдикції господарських судів деякі категорії спорів за участю суб’єктів владних повноважень. А саме, пов’язаних із:

  • припиненням юридичних осіб;

  •  передачею в користування чи у власність земельних ділянок, об’єктів рухомого та нерухомого майна, інших об’єктів права власності, в тому числі тих, що належать державі або територіальній громаді;

  • застосуванням до суб’єктів господарювання адміністративно-господарських санкцій;

  • податковими правовідносинами та щодо сплати інших обов’язкових платежів і зборів до бюджетів, державних цільових фондів;

  • спорами за участю органу державної влади, місцевого самоврядування, їхньою посадовою та службовою особою.

На думку авторів законопроекту прийняття цього закону обґрунтовується нагальною практичною потребою у законодавчому врегулюванні проблеми розмежування компетенції адміністративних та господарських судів, що гостро постала з набранням чинності КАС України.                    Між тим, судова практика судів вищої інстанції та наш власний досвід, свідчать, що з самого початку роботи адміністративних судів,  по наведеним в законопроекті категоріям спорів, не виникало жодних проблемних питань щодо розмежування юрисдикції адміністративного та господарського судочинства. Здається, що така проблема розмежування юрисдикції судів є надуманою, а прийняття закону може дійсно призвести до «конкуренції» компетенції судів.

Зазначений законопроект звертає на себе увагу здебільше через  фактичне руйнування ідеї створення адміністративного судочинства.                    По-перше, всі категорії спорів, які автори законопроекту, пропонують фактично перенести з юрисдикції адміністративних судів до господарських, виникають з публічно-правових відносин, в яких суб’єкти влади (органи місцевого самоврядування, податкові органи, органи державної реєстрації, тощо) реалізують свої владні управлінські функції.  Тобто, ці спори підпадають під визначення справи адміністративної юрисдикції, наведеного в ст.3 КАС України, а не ст.12 ГПК України. Їх правова природа полягає не у здійсненні господарської діяльності суб’єктом господарювання, а реалізацією суб’єктом владних повноважень своїх управлінських функцій у певних публічно-правових відносинах. По-друге, ГПК України не містить порядку та механізму розгляду публічно-правових спорів. На відміну від адміністративного судочинства, в господарському процесі не існує ні принципу «офіційності», ні «презумпції вини» органу владних повноважень. Але, саме завдяки зазначеним принципам, в адміністративному процесі дотримується баланс «рівності» сторін, забезпечується реальне застосування принципу «верховенства права», який передбачає, що людина, її права та свободи є  найвищою цінністю правової держави, які спрямовують зміст і направлення її діяльності. Ці принципи адміністративного судочинства абсолютно не можуть бути застосовані в господарському процесі.

Зазначену думку розділяє Головне науково-експертне управління, яке в своєму висновку на проект Закону №1403, зазначило, що віднесення до компетенції господарських судів публічно-правових спорів вимагає поширення на порядок їх розгляду відповідних норм КАС України, який детально їх визначає, оскільки у ГПК України, відповідні норми відсутні.                Отже, на нашу думку, прийняття Закону України №1403 призведе не до законодавчого розмежування юрисдикції господарських та адміністративних судів, а до перехрестя цих юрисдикцій, через їх поширення  на публічні правовідносини.  Крім того, через відсутність у господарському процесі ефективних механізмів вирішення публічно-правових спорів, прийняття цього закону зруйнує мету запровадження в Україні адміністративного судочинства, обумовлену об’єктивною необхідністю створення особливих умов розгляду спорів між громадянином та державою.

«Візьмемо податкові справи. Будь-який суб’єкт господарювання випускає продукцію, звітує про собівартість, про те, скільки він повинен заплатити податків. Виникає питання : де тут адміністративне провадження? Податківці простежують , де підприємець узяв товар, скільки вклав у його виробництво, скільки становлять зарплата і накладні витрати, за якою ціною товар проданий, який отримано прибуток і скільки потрібно заплатити податку. Де тут адміністративні дії, хіба вони створюють новий документ, який має адміністративний характер ? Податкові органи згідно з чинними законами  виконують свою роботу : рахують собівартість, прибуток і суму податків».[15]  

Мабуть, в цій публікації немає сенсу зупинятися на правовій природі провадження, тим більш, що в тому сенсі, в якому на нього міститься посилання, навряд чи можна застосовувати конструкцію адміністративного провадження. Треба чітко визначитись з тим, що таке адміністративне провадження і чому при сплаті податків йдеться саме про нього. Але цьому має бути присвячено окрему публікацію або дослідження. Хотілося б акцентувати увагу на іншому.

Наявність в адміністративному процесі ознак нерівності сторін, підкреслював голова Вищого адміністративного суду України О. Пасенюк, ще на початку запровадження адміністративної юстиції, який зазначив, що держава має важелі влади – насамперед примус, як до фізичної, так і до юридичної особи. І саме тому між державними органами та громадянином з самого початку закладено ознаки нерівності. Службова особа має усі можливості забезпечити своє рішення. І саме адміністративні суди виступають у ролі арбітра для забезпечення рівності сторін.[16]

Орган державної податкової служби в Україні є органом державної влади та відповідно до приписів п.41.1.1 п.41.1 ст.41 Податкового кодексу України є контролюючим органом щодо податків, які справляються  до бюджетів та державних цільових фондів, а також стосовно законодавства, контроль за дотриманням якого покладається на органи державної податкової служби. Для виконання зазначених контролюючих функцій органи державної податкової служби Податковим кодексом України наділені певними повноваженнями, в тому числі й щодо застосування ряду санкцій та примусу до платника податків. Платники податків будь-якими правами щодо застосування до контролюючих органів примусу або санкцій не наділені. Не виконання органом державної податкової служби своїх обов’язків щодо дотримання процедури реалізації наданих йому повноважень надають платнику право лише на вирішення цього податкового конфлікту в компетентних органах, звернення до яких породжує податковий спір.

 Таким чином, нерівність сторін у податковому спорі не може викликати сумніву, бо це є безперечним фактом. Тоді, логічним є звернення  платника податків за захистом своїх прав саме в адміністративний, а не господарський суд, який в межах наданих йому повноважень забезпечить рівність сторін у податковому спорі. Суди господарської юрисдикції такими повноваженнями не наділені, оскільки в господарському судочинстві законодавець передбачив рівність сторін спору, не надав господарському суду з метою повного захисту прав позивача виходити за межи позовних вимог, за власною ініціативою виявляти та витребувати докази. Лише суди адміністративної юрисдикції, завдяки принципу офіційністю врівноважують сторін податкового спору, що зумовлено характером правовідносин між платником податків та контролюючим органом, а також завданням адміністративного судочинства.   

 Але принциповішим та нелогічним в цій ситуації виглядає інший акцент -  підстава виникнення спору та віднесення його відповідно до цього до певного типу юрисдикції. На наш погляд, проблема не в діях (до того ж що таке поняття як адміністративні дії взагалі словосполучення незрозуміле), а в змісті спірних правовідносин, в підставі спору. Складно погодитись з конструкцією «адміністративні дії – породжують новий документ адміністративного характеру». Підставою такого спору є те, що відповідний документ податкового органу, народжений виключною компетенцією   цього суб’єкту владних повноважень, породив негативні  наслідки для платника, які він має право оскаржити в режимі саме адміністративного судочинства.  В Україні у зв’язку із намаганням у належний спосіб забезпечити гарантіями визначених Конституцією пріоритетів й досягнення рівня правової держави запроваджено адміністративну юстицію, як форму судового захисту прав і свобод громадян. Адже у системі конституційних гарантій прав та свобод людини особлива роль відводиться судовому контролю за публічним управлінням.   Головним змістом та напрямком діяльності адміністративного судочинства стало забезпечення дотримання верховенства права у відносинах між публічними органами державної влади та місцевого самоврядування з людиною і громадянином.

«Зі всіма цими категоріями справ працювали господарські суди, чому ці справи у них забрали – важко сказати. Тепер адмінсуди переобтяжені справами, що, звичайно ж призводить до затягування строків їх розгляду . Я переконаний, що 30-40 % справ, що розглядаються в адміністративних судах і пов’язані з господарською діяльністю потрібно передати в госпсуди, 20 % — передати до загальних судів, і тільки спори, пов’язані із захистом інтересів осіб у публічно-правових відносинах від порушення з боку суб’єктів владних повноважень, повинні розглядати «адміністративники»».[17] Здається, зовсім неважко сказати – чому частина спорів, які розглядали господарські суди, перейшла до компетенції адміністративних судів – принципова реформа судової системи, поява та розвиток адміністративної юстиції. Навряд чи можна сьогодні розглядати це як нелогічний та хибний крок в розвитку засад захисту прав та інтересів осіб. Так, дійсно революційні зміни сталися при появі адміністративних судів, удосконаленні та принциповому реформуванні законодавства, що регулює судовий розгляд справ за участі суб’єкта владних повноважень. Поява адміністративних судів – це не просто похідна реорганізація системи судової влади, це унікальна можливість захисту права особи у спорах з державою. Унікальність її полягає в тому, що лише в межах адміністративної юстиції існує презумпція винуватості  влади, коли суб'єкт владних повноважень повинен доводити, що він прийняв обґрунтоване рішення на підставі відповідної законодавчої норми. Покладення на відповідача – суб’єкта владних повноважень, обов’язку доведеності правомірності свого рішення (дії чи бездіяльності), на нашу думку, є встановленням рівноваги між сторонами по справі. Таким чином, адміністративні суди,  виконуючи своє завдання щодо захисту прав, свобод та інтересів юридичної і фізичної особи у сфері публічно-правових відносин, виступають у ролі арбітра для забезпечення рівності сторін. На відміну від платника податків, органи державної податкової служби мають важелі влади та всі можливості забезпечити своє рішення.

«Я вважаю, що в судовій системі потрібно чіткіше визначити юрисдикцію справ і зменшити навантаження на адмінсуди, забравши в них усі господарські спори. Адмінсудам слід залишити тільки ті спори, які відповідають суті їх діяльності, — все, що пов’язано з виборами і оскарженням адміністративних актів, які стосуються приватних осіб.»[18] Навряд чи треба чіткіше визначати юрисдикцію справ. Дуже змістовно все це викладено і в Господарському процесуальному кодексі України, і в Кодексі адміністративного судочинства України. Виходячи із цих актів, можна зробити безапеляційний висновок – адмінсуди не розглядають господарські спори, тому і забирати у них нема чого. Треба погодитись і з тим, що адмінсудам слід залишити тільки ті спори, які відповідають суті їх діяльності – пов’язані з оскарженням адміністративних актів. Так воно і є. Хіба оскарження податкового повідомлення-рішення не підпадає під цю конструкцію? Не зовсім зрозумілим, правда, виглядає посилання на оскарження адміністративних актів, які стосуються приватних осіб. Складно остаточно визначитись, що таке приватна особа. Мабуть, треба орієнтуватись все ж таки на конструкції, які притаманні чинному законодавству.  І цивільне, і господарське, і адміністративне, і податкове законодавство базуються на традиційних та зрозумілих поняттях: «фізична  та  юридична особа». Безумовно, може йтися про низку похідних учасників (відокремлений підрозділ, СПДФО і т.д.), але складно з’ясувати як єдине поняття визначення приватної особи. Це може бути і фізична особа, і СПДФО, і юридична особа. Але проблема в іншому – кожний із них буде приймати участь у правових відносинах в специфічному правовому режимі та користуватися специфічними правовими засобами.

Така принципова визначеність і Господарським процесуальним кодексом України, і Кодексом адміністративного судочинства України, як нам здається, зовсім не викликає ніяких об’єктивних підстав ревізії компетенції спеціалізованих судів. Законодавець все визначив. Справа в іншому – суб’єктивні підстави. І тут все зрозуміло. Податкові спори виступають важливим важелем впливу  Обумовлюється це і тими коштами (згадайте лише деякі багатомільйонні суми з відшкодування податку на додану вартість або спори щодо екологічних платежів і т.д.), які пов’язані з справлянням податків та зборів, і тими наслідками, які витікають із судового рішення щодо податкового спору. Висновок робиться дуже легко. Саме ця підстава – «коштонасиченість» податкових спорів і обумовлює принципову боротьбу за них. Але давайте надамо і відверту відповідь : ми бажаємо перетягнути податкові спори до господарської юрисдикції для того, щоб господарські суди стали ще більш впливовішими чи спробуємо знайти об’єктивні чинники, на підставі яких зробимо висновок щодо об’єктивності входження цього типу спорів до відповідної гілки судової влади. Якщо йти першим шляхом, то все зрозуміло – треба припинити будь-які вагання і намагання  пояснити те, що пояснити не можна та «призначити» податкові спори – господарськими. Якщо йти другим шляхом (об’єктивним, аргументованим та логічним), то необхідно погодитись з ґрунтовними  підставами адміністративної  юрисдикційності  податкових спорів.  

Крім того, вважаємо, що поставити крапку в дискусії щодо розмежування юрисдикції судів може інший законодавчий підхід, який замість перерозподілу компетенції щодо вирішення окремих категорій справ між судами – на користь господарських судів, визначить критерієм розмежування — суб’єктний склад учасників спору. Такий критерій розмежування є зрозумілим та має стати визначальним орієнтиром справи адміністративної юрисдикції. Адже, закон об’єктивно не може чітко прописувати усі випадки життя, він повинен давати орієнтири (критерії) для визначення виду тих чи інших справ. 

За запропонованим критерієм вид юрисдикції – адміністративна чи господарська (цивільна) – визначатиме суб’єкт до якого спрямовані позовні вимоги, а характер суб’єктивного права, яке порушено, для адміністративної юрисдикції не буде мати ні якого значення. Кодекс адміністративного судочинства України не містить застережень щодо захисту адміністративними судами лише публічних прав особи. Визначальним є, що права (байдуже, публічні чи цивільні) порушено суб’єктом владних повноважень у публічно-правових відносинах, тобто при здійсненні ним своїх повноважень.

Іншим актуальним питанням, яке потребує законодавчого втручання є відповідальність суб’єктів владних повноважень за невиконання покладених на них процесуальних обов’язків. На теперішній час,  відсутній механізм притягнення відповідача, суб’єкту владних повноважень, до відповідальності за невиконання або неналежне  виконання ним своїх процесуальних обов’язків. Застосування судами заходів процесуального примусу, передбачених ст. 269 КАС України не тягне за собою будь-яких несприятливих наслідків для відповідача, в тому числі й органів державної податкової служби, який не виконує своїх процесуальних обов’язків та не спонукає його сумлінно ставитися до їх виконання. Доповнення КАС України положеннями, про відповідальність  посадових осіб за невиконання вимог суду або неналежне виконання процесуальних обов’язків має стати дієвим механізмом по забезпеченню своєчасного та якісного розгляду справи.

Сподіваємося, що законодавець зосередить свою увагу на дійсно нагальних потребах сучасної адміністративної юстиції, а не на надуманих проблемах розмежування юрисдикцій, які не виникають на практиці при застосування ні ГПК України, ні КАС України. Адже, мета у всіх видів судової юрисдикції єдина — забезпечення дієвого та своєчасного захисту прав позивачів, утвердження верховенства права та побудова правової держави. Досягти бажаного результату може тільки налагоджена система та спільна праця всіх гілок влади у державі. Саме за таких умов буде забезпечена головна юридична гарантія захисту прав і свобод громадян та платників податків – справедливий судовий захист. 

Кучерявенко М.П., Шевцова Н.В.

[1] Юридична газета, 15 травня 2012 року, № 20. С. 22-24.

[2] Господарський кодекс України. –  Відомості Верховної Ради України. – 200. – №  18,№ N 19-20, №  21-22, ст.144 .

[3] Податковий кодекс України . — Відомості Верховної Ради України. – 2011. — №  13-14, № 15-16, № 17. – Ст. 112.

[4] Закон і бізнес. — № 46 (1033), 12.11-18.11.2011.  – С. 2.

[5] Закон і бізнес. — № 46 (1033), 12.11-18.11.2011.  – С. 3.

[6] Лозина-Лозинский М. А. Административная юстиция и преобразование Правительствующего Сената / М. А. Лозина-Лозинский // Журнал М-ва юстиции. – 1907. – № 1. – С. 30-31.

[7] Корф С. А. Административная юстиция в России : в 2 т. Т. 2 / С. А. Корф. – СПб. : Тип. Тренке и Фюсно, 1910. – С. 473–474.

[8] Загряцков М. Д. Административная юстиция и право жалобы. В теории и законодательстве / М. Д. Загряцков. – [изд. 2-е, перераб. и значит. доп.]. – М. : Право и жизнь, 1925. – С. 15-16.

[9]  Битяк Ю. П. Становлення та шляхи забезпечення доступності правосуддя в адміністративному судочинстві / Ю. П. Битяк // Вісн. Акад. правових наук України. – 2003. – № 1 (32). – С. 56-57.

[10] Закон і бізнес. — № 46 (1033), 12.11-18.11.2011.  – С. 3.

[11] Господарський процесуальний кодекс України. – Відомості Верховної Ради України. – 1992. – № 6. — Ст.56.

[12] Кодекс адміністративного судочинства України. – Відомості Верховної Ради України. – 2005. — № 35-36. — №37. — Ст.446

13] Кодекс адміністративного судочинства України. – Відомості Верховної Ради України. – 2005. — № 35-36. — №37. — Ст.446

[14] Ст. 17 Кодексу адміністративного судочинства України. – Відомості Верховної Ради України. – 2005. — № 35-36. — №37. — Ст.446

[15] Закон і бізнес. — № 46 (1033), 12.11-18.11.2011.  – С. 2.

[16] Пасенюк О. Становлення адміністративної юстиції в Україні.//Право України – 2005.-№7-С.10

[17] Закон і бізнес. — № 46 (1033), 12.11-18.11.2011.  – С. 2. 

[18] Закон і бізнес. — № 46 (1033), 12.11-18.11.2011.  – С. 2-3.